ACCERTAMENTO FISCALE. LE GARANZIE DELL’ACCERTATO. QUALI SONO I DIRITTI E LE GARANZIE DEL CONTRIBUENTE SOTTOPOSTO A VERIFICHE FISCALI? DETTE GARANZIE SONO ASSICURATE ANCHE AL TERZO SOTTOPOSTO A VERIFICA (POICHE’ IN POSSESSO DI INFORMAZIONI UTILI ALL’ACCERTAMENTO DEL CONTRIBUENTE)?
Ordinanza n. 8890 del 11.4.2018 della Suprema Corte – Presidente: Cirillo Ettore – Relatore: Manzon Enrico – Data pubblicazione: 11.4.2018

Le garanzie dell’accertato e del terzo in possesso di informazioni: secondo la suddetta pronuncia della Cassazione, le garanzie previste dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12 (Statuto del contribuente – Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali), sono assicurate esclusivamente al soggetto accertato (sottoposto ad accesso, ispezione o verifica) e non si estendono al soggetto terzo a carico del quale emergano dati, informazioni o elementi utili per l’emissione di un avviso di accertamento.

DIRITTI E GARANZIE DEL CONTRIBUENTE SOTTOPOSTO A VERIFICHE FISCALI EX ART. 12 DELLA L. 27.7.2000, N. 212
  1. “Tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo. Essi si svolgono, salvo casi eccezionali e urgenti adeguatamente documentati, durante l’orario ordinario di esercizio delle attività e con modalità tali da arrecare la minore turbativa possibile allo svolgimento delle attività stesse nonchè alle relazioni commerciali o professionali del contribuente.
  2. Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l’abbiano giustificata e dell’oggetto che la riguarda, della facoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria, nonchè dei diritti e degli obblighi che vanno riconosciuti al contribuente in occasione delle verifiche.
  3. Su richiesta del contribuente, l’esame dei documenti amministrativi e contabili può essere effettuato nell’ufficio dei verificatori o presso il professionista che lo assiste o rappresenta.
  4. Delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista, che eventualmente lo assista, deve darsi atto nel processo verbale delle operazioni di verifica.
  5. La permanenza degli operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio. Gli operatori possono ritornare nella sede del contribuente, decorso tale periodo, per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal contribuente dopo la conclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivato del dirigente dell’ufficio, per specifiche ragioni.
  6. Il contribuente, nel caso ritenga che i verificatori procedano con modalità non conformi alla legge, può rivolgersi anche al Garante del contribuente, secondo quanto previsto dall’articolo 13.
  7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”.
FATTO

La Commissione Tributaria Regionale della Toscana, con sentenza in data 6 giugno 2016, accoglieva l’appello proposto dalla … Srl avverso la sentenza n. 566/1/15 della Commissione Tributaria Provinciale di Pisa con la quale veniva respinto il ricorso contro l’avviso di accertamento per II.DD. ed IVA 2005. Avverso la suddetta decisione ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L’avviso di accertamento oggetto della lite veniva emesso sulla base di una verifica della GdF presso una società terza (S… Srl). Secondo l’Amministrazione Finanziaria, detta società, risultava società “filtro” (buffer) nell’ambito di una frode IVA, mentre la contribuente accertata acquistava la terza società sulla base di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. Presso la contribuente accertata non risultavano stati effettuati accessi e pertanto la verifica nei suoi confronti è stata effettuata c.d. “a tavolino“.

Ciò rilevato in fatto, la Corte ribadiva in diritto che:

  1. “In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione Finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purchè il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per i tributi armonizzati, mentre, per quelli non armonizzati, non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sicchè esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito” (Sez. U, Sentenza n. 24823 del 09/12/2015, Rv. 637604 – 01);
  2. “In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste per l’Amministrazione Finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti ai fini Irpeg ed Irap, assoggettati esclusivamente alla normativa nazionale, vertendosi in ambito di indagini cd. a tavolino” (Sez. U, Sentenza n. 24823 del 09/12/2015, Rv. 637605 – 01).

La sentenza impugnata contrasta, quindi, all’evidenza con entrambi i principi di diritto espressi in tali arresti giurisprudenziali. La CTR toscana infatti si è limitata a constatare la violazione del termine di cui all’art. 12, comma 7, legge 212/2000, non considerando che, trattandosi di accertamento a seguito di verifica “a tavolino“, la disposizione non è applicabile con riguardo alle II.DD e che per quanto riguarda l’IVA, pur esistendo un principio generale di obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale derivante dal diritto Eurounitario, il giudice del merito deve in ogni caso effettuare la c.d. “prova di resistenza” ossia valutare, in concreto, l'”utilità” del contraddittorio endoprocedimentale stesso e quindi, in ultima analisi, la “non pretestuosità” dell’opposizione del destinatario della verifica fiscale.

Va peraltro soggiunto che l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale nei termini anzidetti non riguarda comunque il caso, qual è quello che occupa, in cui vi sia stato un accesso presso terzi dal quale si sono tratti elementi utili al sostegno probatorio delle pretese creditorie erariali.

Vi è infatti da ribadire che “In tema di accertamento tributario, le garanzie previste dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, si riferiscono espressamente agli accessi, ispezioni e verifiche fiscali eseguiti “nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali”, e, quindi, sono assicurate esclusivamente al soggetto sottoposto ad accesso, ispezione o verifica, ma non si estendono al terzo a carico del quale emergano dati, informazioni o elementi utili per l’emissione di un avviso di accertamento” (Sez. 5, Sentenza n. 16354 del 26/09/2012, Rv. 623835 – 01).