Elusione fiscale: spesso il contribuente riesce, ricorrendo ad opportune scappatoie al limite della legalità ad avvalersi delle lacune e delle imperfezioni presenti nel sistema tributario, per evitare l’imposizione fiscale. Questo fenomeno, definito elusione, si realizza quando il contribuente applica (abusivamente) una normativa fiscale più favorevole, non adottando il regime fiscale appropriato (abuso del diritto). Ad esempio stipula un contratto volto ad eludere l’applicazione di una norma fiscale o riqualificare un negozio giuridico elusivo in modo da non far emergere il vero negozio posto in essere dalle parti (es. costituzione di società di comodo).
Da anni l’opinione pubblica e la dottrina vanno evidenziando con forza le dimensioni allarmanti del fenomeno, rilevando come esso tragga origine dalle lacune e dall’inerzia del legislatore e consista, pertanto, in una vera e propria evasione legalizzata. Un primo esempio di norma antielusiva si è avuto con l’art. 10 della L. 408/1990, sostituito in seguito dall’art. 37-bis del DPR 600/1973. In base a detta disposizione risultano essere inopponibili all’Amministrazione finanziaria tutti quegli atti, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi altrimenti indebiti.
L’applicazione di tale normativa è stata particolarmente travagliata, rilevandosi insufficiente a individuare in maniera certa e precisa le fattispecie di condotta abusiva fiscalmente illecite. Per tale fronte a tali inconvenienti, e in attuazione di quanto disposto dalla legge delega di riforma del sistema fiscale, il D. Lgs. 5 ottobre 2015, n. 128 inserisce nello Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000), il nuovo art. 10-bis, rubricato “Disciplina dell’abuso del diritto o elusione fiscale” disponendo l’abrogazione dell’art. 37-bis del DPR 600/1973.
Presupposti per l’esistenza dell’elusione fiscale:
- l’assenza di sostanza economica delle operazioni effettuate;
- la realizzazione di un vantaggio fiscale indebito;
- la circostanza che il vantaggio costituisce l’effetto essenziale dell’operazione.
La condotta abusiva è inopponibile all’Amministrazione finanziaria che, di conseguenza, ne disconosce i vantaggi conseguiti dal contribuente applicando i tributi secondo le disposizioni eluse e tenuto conto di quanto versato dal contribuente per effetto di dette operazioni. Si devono considerare privi di sostanza economica “i fatti, gli atti e contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali“. Devono considerarsi vantaggi fiscali indebiti i benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell’ordinamento tributario.
Non si considerano abusive, invece, le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzione dell’impresa ovvero dell’attività professionale del contribuente. Resta salvo il cd. diritto d’opzione fiscale ossia la libertà di scelta del contribuente tra regimi opzionali diversi offerti dalla legge e tra operazioni comportanti un diverso carico fiscale.
E’ tuttavia, prevista la possibilità per il contribuente di presentare un’istanza di interpello preventivo all’Agenzia delle Entrate, al fine di conoscere se le operazioni che intende realizzare, o che siano state realizzate, costituiscono fattispecie di abuso del diritto.
In materia antielusiva un cenno merita anche il co. 2-bis dell’art. 2 del DPR 917/1986 introdotto dall’art. 10 della L. 448/1998, in base al quale si considerano residenti, salvo prova contraria, i cittadini emigrati nei cd. paradisi fiscali. Tale disposizione consente, in pratica, al fisco di tassare i redditi ovunque prodotti dai cittadini italiani residenti all’estero senza dover dimostrare che la residenza dichiarata dal contribuente è fittizia. Sarà cura di quest’ultimo dimostrare al fine di evitare un aumento della tassazione del proprio reddito.
Onere probatorio – Commissione tributaria regionale per la Lombardia, Sez. 13, sentenza n. 1757/2017 del 18 aprile 2017, Presidente: Izzi, Estensore: Noschese
Secondo la suddetta sentenza, in materia tributaria costituisce condotta abusiva quell’operazione economica che abbia quale suo elemento predominante e non necessariamente unico lo scopo elusivo del fisco, ovvero con il mero intento di conseguire un risparmio d’imposta. Sull’Amministrazione finanziaria incombe la prova del disegno elusivo, mentre grava sul contribuente l’onere di dimostrare l’esistenza di ragioni economiche alternative o concorrenti che hanno giustificato le operazioni.
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