Ordinanza n. 17619 del 5.7.2018 della Corte di Cassazione – Sezione Tributaria

Avvisi di accertamento motivati per relazionem – l’art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente) prevede che gli atti dell’Amministrazione Finanziaria devono essere, a pena di nullità, neccessariamente motivati. La motivazione deve comprendere oltre le ragioni di diritto, anche i presupposti di fatto, e soprattutto, i passaggi logici che conducono dalle acquisizioni istruttorie alla decisione finale dell’Amministrazione, al fine di mettere ordine e venire incontro alle difficoltà interpretative in cui si imbatte chiunque abbia a che fare con il complesso apparato normativo fiscale. La suddetta pronuncia della Suprema Corte conferma il principio di diritto, secondo cui, gli avvisi di accertamento sono legittimi anche se motivati solo per relazionem, cioè, mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti a questo collegati (per es. mediante il riferimento al processo verbale di constatazione) se detto riferimento riproduce il contenuto essenziale del documento a cui fa si riferimento, in modo da risultare sufficiente per supportare le ragioni giustificative della ripresa fiscale. 

FATTI

Con sentenza n. 145/14/10 del 14/04/2010 la CTR del Lazio rigettava l’appello proposto dal contribuente, società operante nel settore dell’edilizia, avverso la sentenza n. 100/39/09 della CTP di Roma, che aveva rigettato i ricorsi riuniti della società contribuente avverso tre avvisi di accertamento per IVA, IRPEG ed IRAP relativi agli anni d’imposta 2002, 2003 e 2004.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il contribuente, con il secondo motivo di ricorso, si duoleva del fatto che gli avvisi di accertamento sarebbero stati motivati per relationem con riferimento ad un processo verbale di constatazione allegato solo per stralcio e con riferimento a dichiarazioni rese dall’amministratore della società terza di cui verbali non sono stati allegati.

Ad avviso degli ermellini, costituisce principio pacifico della Suprema Corte che, “nel regime introdotto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento” (Cass. n. 1906 del 29/01/2008; Cass. n. 28058 del 30/12/2009; Cass. n. 6914 del 25/03/2011; Cass. n. 13110 del 25/07/2012; Cass. n. 9032 del 15/04/2013; Cass. n. 9323 del 11/04/2017).

Ciò significa che l’avviso di accertamento è legittimamente motivato per relationem quando i documenti a cui si fa riferimento siano sufficienti per supportare le ragioni giustificative della ripresa fiscale, senza che tali documenti debbano essere altresì sufficienti anche ai fini della prova in giudizio della menzionata ripresa.

“Il contribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell’atto impositivo e sol perchè ad essi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore “narrativo”), oppure se, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazione dell’atto impositivo) sia già riportato nell’atto noto” (così Cass. n. 26683 del 18/12/2009; conf. Cass. n. 22118 del 29/10/2010; Cass. n. 7654 del 16/05/2012; Cass. n. 2614 del 10/02/2016).

Nel caso di specie, gli avvisi di accertamento fanno riferimento allo stralcio del processo verbale di constatazione nei confronti della terza società, contenente le dichiarazioni rese dall’amministratore di quest’ultima, nei limiti utili ad integrare la motivazione del predetto avviso, sicchè non può dirsi che lo stesso sia carente di motivazione per il solo fatto che non siano stati allegati la copia integrale del processo verbale di constatazione nei confronti della terza e i verbali di interrogatorio nei confronti del suo amministratore.