Sanzione amministrativa e penale in materia tributaria: lo stesso illecito tributario può essere sanzionato sia dal punto di vista amministrativo (mediante irrogazione di sanzione amministrativa – una somma di denaro), sia dal punto di vista penale (mediante la condanna penale della reclusione) in caso di comportamenti illeciti che realizzano una fattispecie di reato tributario (per es. emissione di fatture false per costi inesistenti al fine di fruire di agevolazioni di imposta o per abbattere il reddito imponibile IRPEF, IRES o IVA o a seguito di mancati pagamenti delle imposte, principalmente IVA e ritenute d’acconto). La doppia punizione dello stesso fatto ovviamente è inammissibile in capo agli stessi soggetti – secondo il principio del ne bis in idem. Ma quale sarà la norma e la sanzione applicabile in questi specifici casi? Quella penale oppure quella amministrativa?

L’art. 19 del D Lgs. 74/2000 ha introdotto il principio di specialità in virtù del quale se lo stesso illecito è sanzionato sia dal punto di vista amministrativo, sia dal punto di vista penale, si applica la disposizione speciale. Una norma si definisce “speciale” se contiene tutti gli elementi di una norma generale più un ulteriore “elemento specializzante”. In tal senso può essere considerata speciale, ad esempio, una norma penale che consenta l’individuazione di una soglia minima di punibilità rispetto ad una amministrativa. In sostanza, quindi, l’art. 19 ribalta la precedente situazione sancita dall’art. 10 della L. 516/82 che stabiliva il cumulo delle sanzioni penali e amministrative.

In generale dal confronto tra sanzioni amministrative e sanzioni penali, le norme penali presentano un elemento in più, “il dolo“, per cui di regola la norma penale è da ritenersi speciale rispetto a quella amministrativa. Quindi, il principio di specialità, secondo l’attuale legislazione, comporta sempre l’applicazione della sanzione penale.

Deroga al principio di specialità

Unica deroga al principio di specialità è contenuta nel secondo comma dello stesso art. 19 in base al quale in ogni caso permane la responsabilità amministrativa dei soggetti di cui all’art. 11, co. 1, del D. Lgs. 472/97, che non siano persone fisiche concorrenti nel reato, qualora essi operino nell’ambito di un ente non dotato di personalità giuridica. Tale disposizione è volta ad evitare che il medesimo fatto venga punito due volte in capo al medesimo soggetto mantenendo comunque la possibilità di sanzioni differenti in capo ai diversi soggetti.

In particolare la disciplina penal-tributaria nel definire i reati finanziari si riferisce al principio di offensività che rappresenta un disvalore di azione che si concreta nella lesione diretta dell’interesse dell’erario alla tempestiva ed integrale percezione del tributo e che in base all’entità dell’imposta evasa e dell’atteggiamento del contribuente giustifica la presenza del doppio binario (penale e amministrativo) dell’illecito tributario.